Đề tài Cơ sở chi phí ra quyết định

phải được xác định chi tiết cho từng bộ phận của sản phẩm. Việc xác định chi phí cho các thành phần phải dựa vào mức độ quan trọng của nó đối với sản phẩm, từ đó xác định tỷ lệ chi phí của từng thành phần trong tổng số chi phí của sản phẩm theo tỷ lệ thuận với mức độ quan trọng của nó. Lấy ví dụ sản phẩm đồng hồ báo thức làm minh họa, nhà quản trị phải xem xét tầm quan trọng bằng phương pháp cho điểm của mỗi một trong các ưu tiên sau để quyết định phân bổ chi phí: tính chính xác, mẫu mã, hoạt động yên Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 5 lặng, chuông báo thức, chất lượng. Việc xác định chi phí mục tiêu cho từng thành phần của sản phẩm, đòi hỏi phải có một hệ thống định mức kinh tế - kỹ thuật hợp lý và phù hợp với điều kiện sản xuất hiện tại của doanh nghiệp. Bảng 1: Chỉ tiêu cho việc phân bổ chi phí STT Chỉ tiêu Tầm quan trọng Thứ tự ưu tiên 1 Tính chính xác 5 4 2 Mẫu mã 3 3 3 Chất lượng 5 4 4 Hoạt động yên lặng 2 2 5 Chuông báo thức 3 2 Cách cho điểm tầm quan trọng sẽ được xếp theo thứ tự, điểm cao nhất là 5 và điểm thấp nhất là 0. Thứ tự ưu tiên tương ứng với điểm 5 là ưu tiên 1 và sẽ tăng dần đến 5 Bước 2: Tổ chức thực hiện các mục tiêu chi phí đã xác định. Trong quá trình thực hiện sản xuất, cần phải phát hiện những thành phần của sản phẩm có chi phí quá cao so với tầm quan trọng được xác định ở bước thứ nhất. Qui trình sản xuất, những bộ phận này phải được điều chỉnh thông qua việc áp dụng các nguyên tắc và phương pháp quản lý nghiêm ngặt để giảm chi phí sản xuất. Bên cạnh đó, ở giai đoạn này cũng cần phát hiện các thành phần của sản phẩm có chi phí quá thấp so với tầm quan trọng của nó để gia tăng chi phí hợp lý nhằm bảo đảm chất lượng của sản phẩm. Ở giai đoạn này, việc theo dõi và phát hiện những chi phí không phù hợp phải được thực hiện thường xuyên để không ngừng cắt giảm chi phí nhằm duy trì tỷ lệ chi phí/lợi nhuận ở mức tốt nhất (chi phí thực tế/lợi nhuận mục tiêu phải luôn luôn nhỏ hơn hoặc bằng chi phí mục tiêu/lợi nhuận mục tiêu). Hay nói cách khác, ở giai đoạn này, nhà quản trị cần phải nhận diện những cơ hội có thể để cắt giảm chi phí. Ví dụ : Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 6 Cùng một thể tích 1500ml, nhưng mẫu mã của Aquafina thì tốn nguyên liệu hơn Lavie. Lavie thì có nhiều co, và bán kính nhỏ hơn nên nhãn hiệu của chai nước cũng ít hơn. Bước 3 : Đánh giá kết quả thực hiện chi phí Tổ chức và quản lý sản xuất theo phương pháp chi phí mục tiêu có thể dẫn đến một trong các kết quả sau: - Chi phí thực tế nằm trong giới hạn chi phí mục tiêu và chi phí trần: Trong trường hợp này, nhà quản trị cần phải tạm dừng các hoạt động sản xuất để xem xét lại kế hoạch sản suất vì khả năng đạt được lợi nhuận mục tiêu từ sản xuất sản phẩm là bấp bênh. - Chi phí thực tế đạt đến chi phí mục tiêu: Khi tình huống này xảy ra, nhà quản trị cần xem xét lại cả giai đoạn một và giai đoạn hai. Phải xem xét kỹ quá trình thiết kế sản phẩm đã hợp lý chưa hoặc xem xét lại các bước của giai đoạn sản xuất để giảm chi phí. Các phương pháp có thể được vận dụng ở giai đoạn thiết kế sản phẩm và giai đoạn sản xuất nhằm cắt giảm chi phí như: + Kế hoạch hóa tốt hơn quá trình chế tạo sản phẩm; + Cải tiến phương pháp sản xuất, lựa chọn đầu tư hợp lý, lựa chọn công nghệ phù hợp mang lại hiệu suất cao, vận dụng hệ thống sản suất “kịp thời” (Just-in time) để loại trừ các chi phí phát sinh do thời gian chờ các yếu tố sản xuất, chờ đợi một giai đoạn nào đó hoặc do dự trữ quá cao; + Áp dụng hệ thống quản trị chất lượng tổng thể (TQS) để tránh lãng phí làm gia tăng chi phí. 2.1.4 Khả năng vận dụng phương pháp chi phí mục tiêu tại Viêt Nam Phương pháp này phù hợp với lĩnh vực sản xuất cơ khí hóa và tự động hóa cao, đặc biệt là trong ngành công nghiệp ô tô, điện tử. Đối với các doanh nghiệp ở nước ta, phương pháp này dường như còn mới, vì quản trị chi phí nói chung và kế toán quản trị nói riêng chưa được coi trọng đúng mức và đang ở giai đoạn đầu của quá trình định hình. Mặc dù, tổ chức sản xuất và quản lý ở nước ta có sự cách biệt lớn so với các nước phát triển, khả năng vận dụng phương pháp này ở các công ty có áp dụng qui trình công nghệ hiện đại và tổ chức sản xuất tiên tiến là hoàn toàn có thể. Thật vậy, phân tích nội dung quản trị chi phí theo mục tiêu cho thấy, phương pháp này có vài điểm giống phương pháp quản trị chi Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 7 phí theo định mức và kế hoạch - một phương pháp đã được vận dụng từ rất lâu ở các doanh nghiệp nước ta. Sự khác biệt lớn ở đây liên quan đến kiểm soát chi phí và sự phối hợp của tất cả các giai đoạn của qui trình sản xuất để cắt giảm chi phí. Có thể nói rằng, không có nhiều ràng buộc đặc biệt về vận dụng phương pháp này ở các doanh nghiệp Việt Nam. Có chăng chỉ là ý thức và khả năng tổ chức của nhà quản trị doanh nghiệp. Vận dụng phương pháp này đòi hỏi nhà quản trị phải phân chia qui trình sản xuất phù hợp với kết cấu sản phẩm đã được xác lập ở giai đoạn thiết kế sản phẩm, hoạch định kế hoạch chi phí ở các bộ phận theo mức độ quan trọng của các bộ phận cấu thành sản phẩm được chế tạo ở bộ phận đó, và tổ chức kiểm soát chi phí ở tất cả các khâu. Để làm được điều này, một mặt, qui trình sản xuất phải được phân định thành nhiều giai đoạn, tổ chức sản xuất phải được phân chia theo nhiều cấp sản xuất phù hợp với các giai đoạn qui trình sản xuất, mặt khác đòi hỏi phải có sự phối hợp chặt chẽ giữa bộ phận kỹ thuật, bộ phận quản lý sản xuất và bộ phận kế toán quản trị của doanh nghiệp để phân tích, phát hiện và cải tiến không ngừng qui trình chế tạo, góp phần nâng cao hiệu quả sản xuất và tài chính. Thực tế vận dụng Phương pháp ở Nhật Bản Phương pháp chi phí mục tiêu mang lại nhiều ích lợi cho hệ thống quản trị chi phí. Điều này được minh chứng qua số liệu về ứng dụng phương pháp này ở các doanh nghiệp Nhật Bản theo một nghiên cứu vào năm 19921. 1 Nguồn: Les méthodes nouvelles de comptabilité de gestion, trong “Comptabilités de gestion”, Marqués,1998 Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 8 Bảng 2 : Tỷ lệ các lĩnh vực áp dụng phương pháp chi phí mục tiêu Lĩnh vực công nghiệp % công ty áp dụng phương pháp Công nghiệp ô tô 100 Công nghiệp điện tử 88,5 Sản xuất máy công cụ 82,5 Thiết bị chính xác 75 Sản phẩm hóa học, dược phẩm 31,3 Thực phẩm 28,6 Luyện gang thép 23,2 Công nghiệp giấy 0 1 Nguồn: Les méthodes nouvelles de comptabilité de gestion, trong “Comptabilités de gestion”, Marqués, 1998 2.2 PHƯƠNG PHÁP CHI PHÍ DỰA TRÊN HOẠT ĐỘNG (ABC-Activity Based Costing) Một phương pháp tính chi phí mới được thiết kế nhằm khắc phục các nhược điểm của những hệ thống tính giá thành truyền thống, đó là hệ thống tính chi phí theo hoạt động (ABC – Activities Based Costing). Robin Cooper, Robert Kaplan và H. Thomas Johnson là những người đầu tiên đưa ra phương pháp ABC. Đây là một phương pháp kế toán quản trị và kế toán tài chính. Khác với phương pháp truyền thống, phương pháp ABC tập hợp toàn bộ chi phí trong quá trình sản xuất được tập hợp trên các tài khoản chi phí của kế toán tài chính, sau đó phân bổ các chi phí theo hoạt động này vào từng sản phẩm, dịch vụ tạo ra hoạt động đó theo các tiêu thức phân bổ thích hợp như: số giờ máy hoạt dộng, số giờ công lao động trực tiếp,… Các khoản chi phí gián tiếp được phân bổ vào giá thành sản xuất cùng với chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và chi phí nhân công trực tiếp. Các chi phí khác như: chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp được coi như chi phí thời kỳ không phân bổ cho sản phẩm hoặc được phân bổ cho sản phẩm theo thời gian lao động của công nhân trực tiếp hoặc chi phí nhân công trực tiếp. Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 9 2.2.1 Mô hình ABC 2.2.1.1 Các khái niệm cơ bản - Khái niệm hoạt động (Activity): Hoạt động là một sự kiện hoặc một nghiệp vụ gây ra sự phát sinh chi phí trong doanh nghiệp. Quá trình sản xuất sản phẩm và cung ứng dịch vụ của doanh nghiệp thực chất là sự hợp thành một cách có hệ thống, có tổ chức của nhiều hoạt động khác nhau[1, tr.3] - Khái niệm nguồn phát sinh chi phí (Cost driver): Nguồn phát sinh chi phí là một nhân tố, một khía cạnh của hoạt động có thể định lượng được và gây ra sự phát sinh chi phí. Một hoạt động có thể được xem xét theo nhiều khía cạnh khác nhau nhưng chỉ những khía cạnh nào gây ra sự phát sinh chi phí và có thể định lượng được mới có thể được coi là nguồn phát sinh chi phí.[1, tr.3] - Khái niệm trung tâm hoạt động (Activities center): Trung tâm hoạt động được hiểu là một phần của quá trình sản xuất mà kế toán phải báo cáo một cách riêng biệt tình hình chi phí của các hoạt động thuộc trung tâm đó.[1, tr.3] 2.2.1.2 Tiến trình thực hiện phương pháp ABC. Bước 1: Toàn bộ chi phí phát sinh trong kỳ được tập hợp và phân bổ cho từng hoạt động theo mức tiêu hao chi phí thích hợp. Bước 2: Căn cứ vào mức độ tham gia của từng hoạt động vào quá trình sản xuất, kinh doanh sản phẩm để phân bổ chi phí các hoạt động vào giá thành sản phẩm. Hình 1: Tiến trình thực hiện phương pháp ABC Như vậy, về cơ bản phương pháp ABC khác với phương pháp truyền thống ở hai điểm. Thứ nhất, giá thành sản phẩm theo ABC bao gồm toàn bộ các Tổng chi phí phát sinh Hoạt động 1 Hoạt động 2 Hoạt động 3 Sản phẩm 2 Sản phẩm 1 Bước 1 Bước 2 Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 10 chi phí phát sinh trong kỳ, kể cả các chi phí giá tiếp như chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp. Thứ hai, phương pháp ABC phân bổ chi phí phát sinh vào giá thành mỗi sản phẩm dựa trên mức chi phí thực tế cho mỗi hoạt động và mức độ đóng góp của mỗi hoạt động vào quá trình sản xuất và tiêu thụ sản phẩm. Nói cách khác, phương pháp ABC phân bổ chi phí vào giá thành sản phẩm dựa trên mối quan hệ nhân quả giữa chi phí - hoạt động - sản phẩm. Kết quả là giá thành sản phẩm phản ánh chính xác hơn mức chi phí thực tế kết tinh trong mỗi đơn vị sản phẩm. 2.2.1.3 Phân bổ chi phí sản xuất chung theo mô hình ABC Việc vận dụng mô hình ABC phụ thuộc vào đặc điểm cụ thể về công tác tổ chức quản lý sản xuất, quy trình công nghệ sản xuất sản phẩm, năng lực quản lý của từng doanh nghiệp. Tuy nhiên, có thể khái quát quá trình vận dụng mô hình này thành 4 bước cơ bản sau: Bước 1: Xác định các hoạt động chính Bước 2: Phân bổ các CPSXC vào các hoạt động Bước 3: Tính CPSXC cho một đơn vị hoạt động Bước 4: Phân bổ CPSX theo hoạt động vào các đối tượng chịu chi phí 2.2.1.4 Ưu - nhược điểm và điều kiện vận dụng mô hình ABC a)Ưu điểm - Cung cấp thông tin về giá thành sản phẩm với độ chính xác cao hơn hệ thống chi phí truyền thống - Cung cấp thông tin phục vụ cho việc đánh giá hiệu quả hoạt động và ra quyết định kinh doanh. - Cung cấp một sự hiểu biết cụ thể hơn về mối quan hệ CVP. - Phục vụ cho công tác quản lý trên toàn doanh nghiệp. b) Nhược điểm - Chi phí để phát triển hệ thống ABC là rất lớn. - Một số khoản chi phí sản xuất chung phân bổ khó khăn - Lệ thuộc vào qui trình sản xuất kinh doanh. - Vận dụng ABC có thể làm thay đổi cơ cấu tổ chức. - Kém chính xác trong ngắn hạn c) Vận dụng Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 11 Với những ưu, nhược điểm như vậy, mô hình ABC có thể được vận dụng thích hợp trong các doanh nghiệp có các điều kiện như sau: - Sản phẩm được sản xuất có sự đa dạng về chủng loại, mẫu mã, phức tạp về kỹ thuật. Quy trình chế tạo sản phẩm đòi hỏi phải có sự kết hợp nhiều giai đoạn công nghệ, nhiều hoạt động, - Chi phí sản xuất chung chiếm một tỷ trọng khá lớn trong tổng chi phí sản xuất và ngày càng có xu hướng tăng lên. - Tính không chính xác của mô hình mà doanh nghiệp đang áp dụng khá lớn làm cho thông tin được cung cấp ít có tác dụng đối với các nhà quản trị trong việc ra quyết định. 2.2.1.5 Ví dụ minh hoạ cho phương pháp ABC trong việc phân bổ CPSXC Một công ty X sản xuất 2 loại sản phẩm L và M sử dụng chung các thiết bị và qui trình công nghệ. Dữ liệu sản xuất trong kỳ như sau: Sản phẩm Tiêu chí L M Số lượng sản phẩm 5.000 7.000 Số giờ lao động 1 sản phẩm 1 2 Số giờ máy hoạt động cho 1 sản phẩm 3 1 Số lần chuẩn bị sản xuất 10 40 Số đơn hàng(bốc dỡ hàng) 15 60 Chi phí sản xuất chung theo các hoạt động(triệu đồng) Vận hành máy móc 4.400 Chuẩn bị sản xuất 400 Bốc dỡ(đơn đặt hàng) 900 Theo phương pháp truyền thống (phân bổ CPSXC theo giờ lao động trực tiếp) Sản phẩm Thời gian lao động (giờ) Tỷ lệ phân bổ/giờ lđ (triệu đồng) CPSXC phân bổ/sp (triệu đồng) L 5.000 0,3 0,3 M 14.000 0,3 0,6 Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 12 Theo phương pháp ABC (phân bổ CPSXC theo hoạt động) Hoạt động Số lần thực hiệnhoặc công việc Tổng CPSXC (triệu) CPSXC đơn vị (triêu) Vận hành máy(giờ) 22.000 4.400 0,2 Chuẩn bị sản xuất(lần) 50 400 8 Bốc dỡ(lần) 75 900 12 Tổng CPSXC (triệu) CPSXC/sp (triệu) Hoạt động L M L(5.000sp) M(7.000sp) Vận hành máy 3.000 1.400 0,6 0,2 Chuẩn bị sản xuất 80 320 0,016 0,0457 Bốc dỡ 180 720 0,036 0,1028 Tổng 3.260 2.440 0,652 0,3485 Sản phẩm HTCP truyền thống ABC L 0,3 0,652 M 0,6 0,3485 Qua kết quả tính toán ở trên cho thấy, nếu công ty X phân bổ chi phí sản xuất chung theo phương pháp truyền thống thì chi phí sản xuất chung phân bổ cho một đơn vị sản phẩm L là 0,3 và M là 0,6 triệu đồng, trong khi đó lẽ ra phải phân bổ cho sản phẩm L là 0,652 triệu đồng và cho sản phẩm M là 0,3485 đồng. Vậy, theo cách chọn chi phí nhân công trực tiếp (số giờ công lao động trực tiếp) làm tiêu thức phân bổ chi phí sản xuất chung cho 2 sản phẩm trên đã làm cho chi phí sản xuất của sản phẩm M tăng thêm và làm cho chi phí sản xuất sản phẩm L giảm xuống. Kết quả là làm cho chi phí đơn vị sản phẩm thiếu chính xác. Khi định giá bán, công ty sẽ bị lỗ ở sản phẩm L mà không biết (vì chi phí đơn vị sản phẩm L bị tính thấp đi). Vì vậy, bằng cách phân bổ chi phí sản xuất chung dựa trên hoạt làm căn cứ chúng ta sẽ có thể xác định chi phí sản xuất chung cho từng loại sản phẩm và do vậy các số liệu chi phí đơn vị sẽ chính xác hơn. Tóm lại: phương pháp kế toán chi phí dựa trên các hoạt động đã cải tiến các hệ thống xác định chi phí của một doanh nghiệp, đó là: - Phương pháp xác định chi phí này làm thay đổi căn cứ để phân bổ các chi phí chung cho các sản phẩm. Hay nói đúng hơn là thay vì các chi phí được Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 13 phân bổ theo lao động trực tiếp thì chúng được phân bổ theo các phần của các nhân tố nguyên nhân được dùng cho sản phẩm hoặc công việc đòi hỏi. - Phương pháp xác định này thay đổi về bản chất rất nhiều loại chi phí sản xuất chung ở chỗ là những chi phí này được xem là có bản chất gián tiếp nhưng nay được gắn liền với các hoạt động riêng biệt và do vậy được tính trực tiếp vào từng sản phẩm. 2.3 PHƯƠNG PHÁP CHI PHÍ CHU KỲ SỐNG(LCC-Life Cycle Costing) 2.3.1 Chu kỳ sống Chu kỳ sống của thiết bị thường gồm sáu giai đoạn: a- Ý tưởng: đây là giai đoạn mà ý tưởng của dự án được đưa ra. Trong thực tế chưa có điều gì được thực hiện trong dự án này.[5, tr.61] b- Yêu cầu kỹ thuật: đây là giai đoạn mà mọi thứ có từ giai đoạn ý tưởng được ghi lên giấy để mô tả các đặc tính kỹ thuật.[5, tr 61] c- Thiết kế: đây là giai đoạn thiết bị được thiết kế phù hợp với các đặc tính kỹ thuật. Tất cả các bản vẽ chi tiết, các bản vẽ lắp và các bản vẽ thiết kế được hình thành trong giai đoạn này.[5, tr 61] d- Chế tạo: phù hợp với các đặc tính kỹ thuật và bản thiết kế. Tiếp theo là giai đoạn chọn mua. Điều quan trọng là xem xét chất lượng thiết bị từ quan điểm bảo trì. Thiết bị cần có giá rẻ nhưng đòi hỏi quan trọng hơn là về khả năng bảo trì. Có thể mua thiết bị với giá đắt hơn nhưng phải thỏa mãn các yêu cầu tối thiểu về bảo trì. Từ đó hình thành khái niệm chi phí chu kỳ sống, bao gồm giá mua cộng với các chi phí phát sinh gắn liền suốt thời gian tồn tại của thiết bị.[5, tr. 61] e- Vận hành: đây là giai đoạn của người sử dụng. Thiết bị được sử dụng và bảo trì cho đến hết tuổi thọ của nó. Tuổi thọ có thể là tuổi thọ kỹ thuật hay là tuổi thọ kinh tế. Khi hết thời hạn sử dụng về mặt kỹ thuật thì thiết bị sẽ hư hỏng và không thể tiếp tục sử dụng được nữa. Khi đến hết thời hạn sử dụng về mặt kinh tế thì thiết bị vẫn có thể hoạt động được nhưng cần được thay thế vì không mang lại hiệu quả kinh tế.[5, tr.61] f- Ngừng hoạt động: đây là giai đoạn mà thiết bị không còn hoạt động được nữa. Có hai trường hợp xảy ra[5, tr 62] Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 14 - Thiết bị sẽ bị loại bỏ - Thiết bị được phục hồi lại. Chi phí để thực hiện một thay đổi nào đó sẽ được phân bố như sau: Bảng 3: Chi phí theo các giai đoạn của sản phẩm[1, tr. 68] GIAI ĐOẠN CHI PHÍ 1 Không đáng kể 2 Cao hơn 1 lần 3 Cao hơn 10 lần 4 Cao hơn 100 lần 5 Cao hơn 1.000 lần Trong nhiều trường hợp, có thể gặp những thiết bị giá rẻ nhưng sẽ phát sinh nhiều vấn đề hơn và làm cho các chi phí cao hơn, vì vậy sẽ tốn kém hơn thiết bị giá đắt. Để tránh mua lầm thiết bị, người ta sử dụng khái niệm chi phí chu kỳ sống để mua thiết bị mới hoặc phụ tùng thay thế cho công ty. 2.3.2 Chi phí chu kỳ sống (LCC) Chi phí chu kỳ sống được định nghĩa là toàn bộ các loại chi phí mà khách hàng (người mua, người sử dụng) phải trả trong thời gian sử dụng sản phẩm. Chi phí chu kỳ sống bao gồm chi phí đầu tư ban đầu, chi phí vận hành, chi phí bảo trì, chi phí thanh lý và một số chi phí khác. 2.3.3 Đường cong dạng bồn tắm Hình 2: Sơ đồ các giai đoạn trong chu kỳ sống của thiết bị Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 15 Đường cong dạng bồn tắm mô tả chi phí của thiết bị trong suốt chu kỳ sống của nó (từ lúc bắt đầu vận hành đến khi thanh lý). Ở đầu giai đoạn vận hành, chi phí tương đối cao bởi các hoạt động chạy rà. Sau đó thì chi phí giảm xuống và ổn định. Trước khi thiết bị đến thời điểm loại bỏ thì chi phí lại gia tăng do các chi phí phát sinh khi sắp đến hết hạn sử dụng. Mức của đường nằm ngang trong biểu đồ dạng bồn tắm phụ thuộc rất lớn vào sự thành công của quá trình mua thiết bị. Thiết bị chất lượng thấp thì mức chi phí cao và ngược lại. 2.3.4 Lợi nhuận chu kỳ sống Khi mua thiết bị mới, điều cần thiết là quan tâm đến cả tổng chi phí chu kỳ sống lẫn tổng thu nhập chu kỳ sống. Tuy nhiên, điều quan tâm cơ bản không phải là chi phí chu kỳ sống hay thu nhập chu kỳ sống mà là khoảng giữa chúng, tức là lợi nhuận chu kỳ sống. Dựa vào hình trên cho biết nếu muốn thiết bị được bảo trì dễ dàng và đạt chỉ số khả năng sẵn sàng cao thì có thể phải mua với giá đắt. Tuy nhiên, trong thời gian hao mòn của thiết bị, nếu chưa tìm được những thiết bị cùng loại có Hình 3: Đường cong bồn tắm[1, tr.69] Hình 4: Lợi nhuận chu kỳ sống[5, tr.69] Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 16 chất lượng tốt hơn thì chưa cần thiết phải thay mới thiết bị sớm. Bởi vì khi thay thế thiết bị chất lượng kém hơn lúc đầu sẽ phát sinh thêm chi phí vận hành và chi phí bảo trì cho thời gian sống của thiết bị sẽ cao hơn. 2.3.5 Ý nghĩa của việc sử dụng LCC: LCC thường dùng để: - Lãnh đạo của doanh nghiệp sản xuất công nghiệp: để ra quyết định mua thiết bị nào có chi phí chu kỳ sống thấp nhất - Nhà chế tạo thiết bị: để cải thiện thiết bị nhằm đạt chi phí chu kỳ sống thấp nhất có thể được và nhờ vậy được khách hàng chọn lựa. - Phòng bảo trì: nâng cao hiệu quả công tác bảo trì, giảm thời gian ngừng máy, giảm thiệt hại do ngừng máy và giảm chi phí chu kỳ sống đến mức tối thiểu. 2.3.6 Tính toán chi phí chu kỳ sống Chi phí chu kỳ sống có thể tính bằng công thức sau LCC = CI + NY (CO + CM + CS) trong đó: LCC - chi phí chu kỳ sống CI - chi phí đầu tư NY - số năm tính toán CO - chi phí vận hành máy mỗi năm CM - chi phí bảo trì mỗi năm CS - chi phí do ngừng máy mỗi năm. Tính toán LCC được thực hiện để so sánh và lựa chọn các giải pháp khác nhau về mặt hiệu quả kinh tế toàn bộ trong giai đoạn lập dự án hoặc mua sắm. Khó khăn nhất trong quá trình tính toán là tìm đúng dữ liệu để đưa vào công thức. Có một số phương án để tìm ra dữ liệu thích hợp cho thiết bị cần mua. Cách thông thường nhất là dùng kinh nghiệm đã có trước đây trong công tác bảo trì và sản xuất ở nhà máy để mua thiết bị hay phụ tùng và tính toán LCC. Người mua cũng có thể sử dụng thông tin và dữ liệu thu thập được từ thiết bị đang có trong các công ty khác. Điều quan trọng là cần có mối quan hệ tốt với người bán để được cung cấp những dữ liệu quan trọng cho quá trình tính toán. Cần phải có quy định trong hợp đồng mua bán là người bán phải có trách nhiệm cung cấp dữ liệu cần thiết để người mua tính toán LCC. Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 17 Đôi khi có thể khó nhận được dữ liệu từ các nhà cung cấp nhưng nếu chúng ta không yêu cầu họ, chúng ta sẽ không bao giờ nhận được dữ liệu để tính toán. Chi phí đầu tư, CI CI = CIM + CIB + CIE + CIR + CIV + CID + CIT trong đó: CIM - đầu tư cho thiết bị sản xuất, máy móc, thiết bị điện và điều khiển, CIB - đầu tư cho xây dựng và hệ thống giao thông, CIE - đầu tư cho lắp đặt hệ thống điện, CIR - đầu tư cho phụ tùng thay thế, CIV - đầu tư cho dụng cụ và thiết bị bảo trì, CID - đầu tư cho tài liệu kỹ thuật, CIT - đầu tư cho đào tạo, huấn luyện. Chi phí vận hành hàng năm, CO CO = COP + COE + COM + COF + COT trong đó: COP - chi phí công lao động cho người vận hành, COE - chi phí năng lượng, COM - chi phí nguyên vật liệu, COF - chi phí vận chuyển, COT - chi phí đào tạo thường xuyên (liên tục) người vận hành. Chi phí bảo trì hàng năm, CM CM = CMP + CMM + CPP + CPM + CRP + CRM + CMT trong đó: CMP - chi phí công lao động cho bảo trì phục hồi, CMM - chi phí vật tư, phụ tùng cho bảo trì phục hồi, CPP - chi phí công lao động cho bảo trì phòng ngừa, CPM - chi phí vật tư, thiết bị cho bảo trì phòng ngừa, CRP - chi phí công lao động cho tân trang, CRM - chi phí vật tư cho tân trang, CMT - chi phí cho đào tạo thường xuyên nhân viên bảo trì. Chi phí do ngừng máy hàng năm, CS CS = NT x MDT x CLP Trong đó: Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 18 NT - số lần ngừng máy để bảo trì hàng năm MDT - thời gian ngừng máy trung bình (giờ) CLP - chi phí tổn thất sản xuất hoặc các tổn thất do việc bảo trì (đồng/giờ) 2.3.7 Ví dụ về ứng dụng của chi phí chu kỳ sống Một cơ XYZ đang xem xét mua các thiết bị mới cho phân xưởng mới theo 2 phương án như sau: Phương án thứ nhất: có các dữ liệu về kinh tế cho một năm hoạt động là: Giá mua 1.111.500.000đ Chi phí bảo trì 800.000.000đ Tổn thất điện năng 1.950.000.000đ Tổng chi phí 3.861.500.000đ Phương án thứ hai: mua của một hãng khác với các dữ liệu về kinh tế như sau Giá mua 1.287.000.000đ Chi phí bảo trì 200.000.000đ Tổn thất điện năng 1.950.000.000đ Tổng chi phí 3.437.000.000đ Phương án thứ hai tuy có giá mua đắt hơn 16% nhưng tổng chi phí thấp hơn 424.500.000đ. Do vậy loại máy biến thế theo phương án thứ hai sẽ được chọn mua. 2.4 CHI PHÍ CHẤT LƯỢNG (COST OF QUALITY) Để sản xuất một sản phẩm có chất lượng , chi phí để đạt được chất lượng đó phải được quản lý một cách hiệu quả. Những chi phí đó chính là thước đo sự cố gắng về chất lượng. Sự cân bằng giữa hai nhân tố chất lượng và chi phí là mục tiêu chủ yếu của một ban lãnh đạo có trách nhiệm. Theo ISO 8402, chi phi chất lượng là toàn bộ chi phí nảy sinh để tin chắc và đảm bảo chất lượng thỏa mãn cũng như những thiệt hại nảy sinh khi chất lượng không thỏa mãn. Theo tính chất, mục đích của chi phí, chúng ta có thể phân chia chi phí chất lượng thành 3 nhóm: ¾ Chi phí sai hỏng: bao gồm chi phí sai hỏng bên trong và chi phí sai hỏng bên ngoài. Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 19 ¾ Chi phí thẩm định. ¾ Chi phí phòng ngừa. 2.4.1 Chi phí sai hỏng 2.4.1.1 Chi phí sai hỏng bên trong Sai hỏng bên trong bao gồm: - Lãng phí: Tiến hành những công việc không cần thiết, do nhầm lẫn, tổ chức kém, chọn vật liệu sai,v.v. Ở các nhà máy, xí nghiệp, sự lãng phí trong các hoạt động thường ngày thường bị bỏ qua hay ít được quan tâm đúng mức nên thường khó tránh khỏi. Tuy loại hình sản xuất kinh doanh khác nhau, nhưng có 7 loại lãng phí phổ biến thường gặp: + Lãng phí do sản xuất thừa: Lãng phí do sản xuất thừa phát sinh khi hàng hóa được sản xuất vượt quá nhu cầu của thị trường khiến cho lượng tồn kho nhiều, nghĩa là: 9 Cần mặt bằng lớn để bảo quản. 9 Có nguy cơ lỗi thời cao. 9 Phải sửa chữa nhiều hơn nếu có vấn đề về chất lượng. 9 Nguyên vật liệu, sản phẩm xuống cấp. 9 Phát sinh thêm những công việc giấy tờ. Sản xuất trước thời biểu mà không do khách hàng yêu cầu cũng sinh lãng phí kiểu nầy. Hậu quả là cần nhiều nguyên liệu hơn, tốn tiền trả công cho những công việc không cần thiết, tăng lượng tồn kho, tăng khối lượng công việc, tăng diện tích cần dùng và tăng thêm nhiều nguy cơ khác. + Lãng phí thời gian: Lãng phí thời gian cũng rất thường gặp trong nhà máy và nhiều nơi khác nhưng rất nhiều khi chúng ta lại xem thường chúng. Người ta thường chia làm 2 loại chậm trễ : Bình thường và bất thường. Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 20 9 Chậm trễ bình thường: chủ yếu xuất hiện trong qui trình sản xuất và ít được nhận thấy. Ví dụ công nhân phải chờ đợi khi máy hoàn thành một chu kỳ sản xuất, trong khi thay đổi công cụ hay cơ cấu lại sản phẩm. 9 Chậm trễ bất thường : nảy sinh đột xuất và thường dễ nhận thấy hơn loại trên. Ví dụ, đợi ai đó, đợi vì máy hỏng, nguyên vật liệu đến chậm. 9 Các nguyên nhân của lãng phí thời gian là: 9 Hoạch định kém, tổ chức kém. 9 Không đào tạo hợp lý. 9 Thiếu kiểm tra. 9 Lười biếng. 9 Thiếu kỹ luật. Nếu có ý thức hơn và hiểu biết hơn về lãng phí kiểu nầy và tổ chức hành động ngay để thay đổi sẽ giúp chúng ta cải tiến được các kỹ năng giám sát và quản lý. Bằng cách sắp xếp tiến hành nhiều nhiệm vụ cùng một lúc, chúng ta có thể giảm được thời gian chờ đợi. + Lãng phí khi vận chuyển: Trong thực tế, sự vận chuyển hay di chuyển mọi thứ một cách không cần thiết, xử lý lập lại các chi tiết sản phẩm...cũng là lãng phí do vận chuyển. + Lãng phí trong quá trình chế tạo: Lãng phí trong quá trình chế tạo nảy sinh từ chính phương pháp chế tạo và thường tồn tại trong quá trình hoặc trong việc thiết kế sản phẩm và nó có thể được xóa bỏ hoặc giảm thiểu bằng cách tái thiết kế sản phẩm, cải tiến qui trình. Ví dụ: ¾ Thông qua việc cải tiến thiết kế sản phẩm, máy chữ điện tử có ít bộ phận hơn máy chữ cơ học. ¾ Hệ thống mã vạch dùng để đẩy mạnh thông tin và máy thu ngân tự động dùng để xử lý các giao dịch tài chính. + Lãng phí kho: Hàng tồn kho quá mức sẽ làm nảy sinh các thiệt hại sau: 9 Tăng chi phí. 9 Hàng hóa bị lỗi thời. 9 Không đảm bảo an toàn trong phòng chống cháy nổ. 9 Tăng số người phục vụ và các công việc giấy tờ liên quan. 9 Lãi suất. Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 21 9 Giảm hiệu quả sử dụng mặt bằng. Muốn làm giảm mức tồn kho trong nhà máy, trước hết mỗi thành viên đều phải nỗ lực bằng cách có ý thức, trước hết không cần tổ chức sản xuất số lượng lớn các mặt hàng bán chậm, không lưu trữ lượng lớn các mặt hàng, phụ tùng dễ hư hỏng theo thời gian, không sản xuất các phụ tùng không cần cho khâu sản xuất tiếp theo. Những nguyên liệu lỗi thời theo cách tổ chức nhà xưởng cũ cần được thải loại và được tiến hành quản lý công việc theo 5S. + Lãng phí động tác: Mọi công việc bằng tay đều có thể chia ra thành những động tác cơ bản và các động tác không cần thiết, không làm tăng thêm giá trị cho sản phẩm. Thí dụ, tại sao cứ dùng mãi một tay trong khi bạn có thể dùng hai tay để sản xuất. + Lãng phí do chất lượng sản phẩm kém: Sản xuất ra sản phẩm chất lượng kém, không sản xuất theo đúng tiêu chuẩn đăng ký hoặc bắt buộc và các bộ phận có khuyết tật là một dạng lãng phí thông dụng khác. Ví dụ, thời gian dùng cho việc sửa chữa sản phẩm (có khi phải sử dụng giờ làm thêm), mặt bằng để các sản phẩm nầy và nhân lực cần thêm để phân loại sản phẩm tốt, xấu. Lãng phí do sự sai sót của sản phẩm có thể gây ra sự chậm trễ trong việc giao hàng và đôi khi chất lượng sản phẩm kém có thể dẫn đến tai nạn. Ngoài ra cũng còn những lãng phí khác như: Sử dụng mặt bằng không hợp lý, thừa nhân lực, sử dụng phung phí nguyên vật liệu... - Phế phẩm: Sản phẩm có khuyết tật không thể sữa chữa, dùng hoặc bán được. - Gia công lại hoặc sửa chữa lại: Các sản phẩm có khuyết tật hoặc các chỗ sai sót đều cần phải gia công hoặc sửa chữa lại để đáp ứng yêu cầu. - Kiểm tra lại: Các sản phẩm sau khi đã sửa chữa cũng cần thiết phải kiểm tra lại để đảm bảo rằng không còn sai sót nào nữa. - Thứ phẩm: Là những sản phẩm còn dùng được nhưng không đạt qui cách và có thể bán với giá thấp, thuộc chất lượng loại hai. - Phân tích sai hỏng: Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 22 Là những hoạt động cần có để xác định nguyên nhân bên trong gây ra sai hỏng của sản phẩm. 2.4.1.2 Sai hỏng bên ngoài Sai hỏng bên ngoài bao gồm: + Sửa chữa sản phẩm đã bị trả lại hoặc còn nằm ở hiện trường. + Các khiếu nại bảo hành những sản phẩm sai hỏng được thay thế khi còn bảo hành. + Khiếu nại : mọi công việc và chi phí do phải xử lý và phục vụ các khiếu nại của khách hàng. + Hàng bị trả lại : chi phí để xử lý và điều tra nghiên cứu các sản phẩm bị bác bỏ hoặc phải thu về, bao gồm cả chi phí chuyên chở. + Trách nhiệm pháp lý : kết quả của việc kiện tụng về trách nhiệm pháp lý đối với sản phẩm và các yêu sách khác, có thể bao gồm cả việc thay đổi hợp đồng. 2.4.2 Chi phí thẩm định Những chi phí nầy gắn liền với việc đánh giá các vật liệu đã mua, các quá trình, các sản phẩm trung gian, các thành phẩm...để đảm bảo là phù hợp với các đặc thù kỹ thuật. Công việc đánh giá bao gồm: + Kiểm tra và thử tính năng các vật liệu nhập về, quá trình chuẩn bị sản xuất, các sản phẩm loạt đầu, các quá trình vận hành, các sản phẩm trung gian và các sản phẩm cuối cùng, bao gồm cả việc đánh giá đặc tính sản phẩm so với các đặc thù kỹ thuật đã thỏa thuận, kể cả việc kiểm tra lại. + Thẩm tra chất lượng : kiểm nghiệm hệ thống thống chất lượng xem có vận hành như ý muốn không. + Thiết bị kiểm tra : kiểm định và bảo dưỡng các thiết bị dùng trong hoạt động kiểm tra. + Phân loại người bán : nhận định và đánh giá các cơ sở cung ứng. 2.4.3 Chi phí phòng ngừa Những chi phí này gắn liền với việc thiết kế, thực hiện và duy trì hệ thống quản lý chất lượng tổng hợp. Chi phí phòng ngừa được đưa vào kế hoạch và phải gánh chịu trước khi đi vào sản xuất thực sự. Công việc phòng ngừa bao gồm: Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 23 + Những yêu cầu đối với sản phẩm : xác định các yêu cầu và sắp xếp thành đặc thù cho các vật liệu nhập về, các quá trình sản xuất, các sản phẩm trung gian, các sản phẩm hoàn chỉnh. + Hoạch định chất lượng : đặt ra những kế hoạch về chất lượng, về độ tin cậy, vận hành sản xuất và giám sát, kiểm tra và các kế hoạch đặc biệt khác cần thiết để đạt tới mục tiêu chất lượng. + Bảo đảm chất lượng : thiết lập và duy trì hệ thống chất lượng từ đầu đến cuối. + Thiết bị kiểm tra : thiết kế, triển khai và mua sắm thiết bị dùng trong công tác kiểm tra. + Đào tạo, soạn thảo và chuẩn bị các chương trình đào tạo cho người thao tác, giám sát viên, nhân viên và cán bộ quản lý. + Linh tinh : văn thư, chào hàng, cung ứng, chuyên chở, thông tin liên lạc và các hoạt động quản lý ở văn phòng có liên quan đến chất lượng. Mối liên hệ giữa chi phí phòng ngừa, chi phí thẩm định và chi phí sai hỏng với khả năng tổ chức đáp ứng những nhu cầu của khách hàng được biểu thị như sau : Hình 5: Mối liên hệ giữa các loại chi phí chất lượng Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 24 Ví dụ minh họa: Công ty ABC năm 2009 với tổng doanh thu là 127 triệu USD. Hàng năm, công ty thường trích 14% doanh thu cho chi phí chất lượng. Cụ thể như sau: ¾ Chi phí phòng ngừa: 20% tương đương với 3.6 triệu USD ¾ Chi phí thẩm định: 2% tương đương với 0.04 triệu USD ¾ Chi phí sai hỏng nội bộ: 45% tương đương với 8 triệu USD ¾ Chi phí sai hỏng bên ngoài: 33% tương đương với 5.9 triệu USD ¾ Tổng chi phí chất lượng: 17.8 triệu USD 2.5 PHƯƠNG PHÁP CHI PHÍ TAGUCHI 2.5.1 Sơ lược về tác giả Gen’ichi Taguchi sinh năm 1924 tại Nhật Bản, là kỹ sư và nhà thống kê. Từ năm 1950 tới nay Taguchi phát triển phương pháp áp dụng thống kê để cải thiện chất lượng của sản phầm sản xuất. Các phương pháp của Taguchi gây nên sự tranh cãi của các nhà thống kê phương Tây. Ông là thành viên danh dự của Hiệp hội kiểm soát chất lượng Nhật, ngoài ra ông còn vinh dự được nhận rất nhiều giải thưởng danh giá như: • Indigo Ribbon từ Hoàng gia Nhật. • Huy chương Willard F. Rockwell của Viện kỹ thuật quốc tế. • Huy chương Shewhart của Hiệp hội chất lượng Mỹ (1995). 2.5.2 Quan điểm của Taguchi về chi phí chất lượng Theo Hiệp hội chất lượng của Mỹ (ASQC) định nghĩa chất lượng là toàn bộ các tính năng và đặc điểm của một sản phẩm hoặc dịch vụ có khả năng đáp ứng được nhu cầu. Riêng Taguchi, ông đã trình bày một định nghĩa khác về chất lượng. Định nghĩa của ông nhấn mạnh những thiệt hại liên quan đến sản phẩm. Taguchi đã nói rằng: chất lượng là sự mất một sản phẩm gây ra cho xã hội sau khi được vận chuyển trừ các tổn thất gây ra bởi các chức năng nội tại của nó. Ông khẳng định rằng thiệt hại trong định nghĩa của mình nên được giới hạn trong hai loại: • Thiệt hại do biến đổi chức năng. • Thiệt hại gây ra bởi tác dụng phụ có hại. Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 25 Taguchi nói rằng một sản phẩm hay dịch vụ có chất lượng tốt nếu nó thực hiện chức năng dự định của mình mà không biến đổi và ít gây thiệt hại thông qua các tác dụng phụ có hại bao gồm chi phí sử dụng nó. Nó phải được lưu giữ trong tâm trí ở trong tâm trí ở đây được hiểu là “xã hội” có nghĩa là cả các nhà sản xuất và khách hàng. Thiệt hại do biến đổi chức năng như là thời gian (vấn đề sửa chữa), và tiền bạc (chi phí thay thế phụ tùng). Thiệt hại liên quan với các tác dụng phụ có hại ví dụ như tác dụng phụ của tân dược gây tác hại cho người tiêu dùng. Do đó một công ty nên cung cấp sản phẩm và dịch vụ mà thiệt hại cho xã hội có thể được giảm thiểu, hoặc cải tiến chất lượng sản phẩm để khám phá ra cách thức sáng tạo trong thiết kế sản phẩm và quy trình đó sẽ tạo ra tiết kiệm xã hội nhiều hơn là chi phí về lâu dài ví dụ thiết kế xe hơi chạy bẳng nhiên liệu sạch, tiết kiệm chi phí bảo vệ môi trường. Tóm lại chi phí Taguchi gồm một số khái niệm sau: • Sản phẩm không phù hợp sẽ phát sinh chi phí chất lượng. • Thiệt hại về chất lượng tăng bình phương với độ lệch so với đặc điểm chất lượng mong muốn. • Chênh lệch so với chất lượng chuẩn. Mức độ hài lòng của khách hàng Thiệt hại của xã hội 0 đ Mức độ hài lòng thấp hơn Chi phí mong muốn Mức độ hài lòng cao hơn Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 26 Hình 6: Mối quan hệ giữa mức độ hài lòng của khách hàng và thiệt hại xã hội 2.5.3 Mục tiêu Chi phí taguchi hướng tới một trong ba mục tiêu sau: - Làm giảm khả năng thay đổi của một quá trình bằng cách nhận diện các yếu tố tạo ra khả năng thay đổi quá trình. - Điều chỉnh quá trình để tiến gần đến chuẩn mong muốn. - Làm giảm khả năng thay đổi và điều chỉnh quá trình hướng đến chuẩn mong muốn. 2.5.4 Các loại hàm số thiệt hại do chất lượng Triết lý chất lượng của Taguchi nhấn mạnh lỗ hoặc chi phí. WH Moore khẳng định rằng đây là một cách tiếp cận thể hiện 3 tiền đề quan trọng: đối với mỗi đặc điểm chất lượng sản phẩm có mục tiêu giá trị mà kết quả trong những mất mát nhỏ nhất, độ lệch từ giá trị mục tiêu luôn luôn kết quả trong việc giảm gia tăng cho xã hội và thiệt hại nên được đo bằng đơn vị tiền tệ. Về cơ bản, thiệt hại tỷ lệ với bình phương độ lệch của giá trị đo (Y), trừ giá trị mục tiêu (T). Điều này có nghĩa rằng bất kỳ sai lệch mục tiêu (dựa trên nhu cầu mà khách hàng mong muốn) sẽ làm giảm bớt sự hài lòng của khách hàng. Điều này trái ngược với định nghĩa truyền thống về chất lượng mà nói rằng chất lượng phù hợp tiêu chuẩn và nó sẽ được công nhận là hằng số k có thể được xác định. + Khi bất kỳ chênh lệch nào so với mong muốn đều không mong đợi Trong đó: k: hằng số; k = c/d2 c: tổng chi phí chất lượng d: độ lệch chuẩn tối đa khách hàng có thể chấp nhận y: giá trị thực tế của đặc điểm chất lượng T: giá trị mong muốn của đặc điểm chất lượng L(y) = k (y - T)2 Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 27 Hình 7: Đồ thị hàm số thiệt hại do chất lượng Ví dụ: Chủ đầu tư sẽ không chấp nhận khi dự án vượt quá tiến độ 5 tuần so với thời gian mong muốn là 52 tuần. Chi phí cho mỗi tuần làm việc mà nhà đầu tư phải chịu là 30.0000.000đ. k = 30.000.000đ/52 = 1.200.000đ Nếu thời gian hoàn thành dự án là 56 tuần. Khi đó tổng thiệt hại ước tính là: L(56) = 1.200.000đ (56-52)2 = 19.200.000đ Nếu thời gian hoàn thành dự án là 55 tuần. Khi đó tổng thiệt hại ước tính là: L(55) = 1.200.000đ (55-52)2 = 10.800.000đ + Khi mục tiêu là chênh lệch càng nhỏ càng tốt: ( chất độc hại,…) + Khi mục tiêu chênh lệch chất lượng càng lớn càng tốt: ( độ an toàn,…) L(y) = k(y)2 L(y) = k(1/y)2 Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 28 2.5.5 Ra quyết định dựa trên chi phí Taguchi Tùy theo ngành nghề hoạt động của doanh nghiệp mà nhà quản trị xác định độ lệch chất lượng như thế nào là phù hợp với sản phẩm của mình. Chẳng hạn như đối với những ngành độc hại thì độ lệch là càng thấp càng tốt, còn đối với những ngành nghề nào có liên quan đến độ an toàn thì độ lệch chất lượng càng cao càng tốt. Chi phí Taiguchi được hoạch định trong suốt quá trình sản xuất sản phẩm từ khâu thiết kế đến khâu sản xuất sao cho sản phẩm đưa ra thị trường có độ lệch dao động xung quanh độ lệch mong muốn. Vì mọi sai lệch quá mức cho phép sẽ tạo ra sự không hài lòng ở khách hàng và sẽ dẫn đến tiêu hao thêm chi phí khắc phục cho nhà sản xuất. 2.6 PHƯƠNG PHÁP CHI PHÍ KAIZEN 2.6.1 Khái niệm Kaizen là một thuật ngữ của người Nhật, nghĩa là liên tục (“kai”) cải tiến (“zen”). Trong tiếng Trung Quốc, Kaizen được phát âm là Gansai, được hiểu là hành động liên tục cải tiến (“gan”) và là hành động mang lại lợi ích cho xã hội hơn là cho lợi ích cá nhân (“sai”). Chiến lược Kaizen kêu gọi nỗ lực cải tiến liên tục không ngừng đối với mọi cá nhân trong tổ chức, không phân biệt là nhà quản lý hay công nhân trong tổ chức đó. Vậy kaizen là hoạt động cải tiến liên tục với sự tham gia của mọi người nhằm cải thiện không ngừng môi trường làm việc, cuộc sống mỗi cá nhân, mỗi gia đình. Khi áp dụng ở nơi làm việc, Kaizen nghĩa là cải tiến liên tục và nó đòi hỏi sự cam kết và nỗ lực liên tục của mọi người, các cán bộ quản lý cũng như mỗi cán bộ công nhân viên. Kaizen là những cải tiến nhỏ thực hiện từng bước trong một thời gian dài. Kaizen ít tốn kém hơn là đầu tư mới, nó nâng cao chất lượng công việc, nó ghi nhận sự tham gia của nhà quản lý, nâng cao chất lượng sản phẩm, dịch vụ và giảm chi phí hoạt động. Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 29 2.6.2 Đặc điểm Để áp dụng Kaizen cần phải thực hiện 5S sau, bao gồm : + Seiri - Sàng lọc (Sort - tiếng Anh): Nhằm loại bỏ tất cả mọi thứ không cần thiết, không có giá trị ra khỏi công việc, nhà xưởng, tổ chức... + Seiton - Sắp xếp (Simply - tiếng Anh): Phần loại, hệ thống hoá để bất cứ thứ gì cũng có thể "dễ tìm, dễ thấy, dễ lấy, dễ kiểm tra, dễ trả lại". + Seiso - Sạch sẽ (Shine - tiếng Anh): Thực chất là lau chùi, quét dọn, vệ sinh, kiểm tra xem mọi thứ có được sắp xếp đúng nơi quy định. + Seiketsu - Săn sóc (Standardize - tiếng Anh): Nhằm "Tiêu chuẩn hoá", "quy trình hoá" những gì đã đạt dược với ba nguyên tắc nêu trên đề mọi thành viên của doanh nghiệp tuân theo một cách bài bản, hệ thống. + Shitsuke - Sẵn sàng (Sustain - tiếng Anh): Giáo dục, duy trì và cải tiến bốn nguyên tắc nêu trên trong bất kỳ mọi hoàn cảnh nào và trong suất quá trình hoạt động của doanh nghiệp. Như vậy, nguyên lý của 5S rất đơn giản: loại bỏ những thứ không cần thiết khỏi nơi làm việc, những vật dụng cần thiết được xếp gọn gàng, đặt ở vị trí thuận tiện cho người sử dụng, máy móc thiết bị được bảo quản, bảo dưỡng sạch sẽ. Kaizen không phục vụ cho mục đích ngắn hạn Mục tiêu lớn nhất của Kaizen là tạo ra văn hoá cải tiến liên tục trong doanh nghiệp. Tập trung nâng cao năng suất và thoả mãn yêu cầu khách hàng thông qua giảm lãng phí. Triển khai dựa trên sự tham gia nhiệt tình của mọi thành viên với sự cam kết mạnh mẽ của lãnh đạo. Đặc biệt nhấn mạnh hoạt động nhóm. Thu thập và phân tích dữ liệu là công cụ hữu hiệu. 2.6.3 Các bước thực hiện Kaizen tại nơi làm việc Giống các công cụ quản lý chất lượng ISO, TQM... hoạt động Kaizen cũng dược triển khai trên cơ sở vòng lặp xoáy ốc PDCA (P - Kế hoạch) - D (Thực hiện) - C (Kiểm tra) - A (Hành động, Cải tiến). Tám bước thực hiện Kaizen được tiêu chuẩn hoá bao gồm: Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 30 Bước 1: Lựa chọn chủ đề (công việc, bộ phận...) (P) Bước 2: Tìm hiểu hiện trạng và xác định mục tiêu (P) Bước 3: Phân tích dữ kiện thu thập để xác định nguyên nhân (P) Bước 4: Xác định biện pháp thực hiện trên cơ sở phân tích dữ liệu (P) Bước 5: Thực hiện biện pháp (D) Bước 6: Xác nhận kết quả thực hiện (C) Bước 7: Xây dựng hoặc sứa đổi các tiêu chuẩn để phòng ngừa tái diễn (A) Bước 8: Xem xét các quá trình trên và xác định dự án tiếp theo (A) Lưu ý rằng Kaizen không phải là một công cụ, không phải là một kỹ thuật mà là triết lý quản lý. Khi zen không đòi hỏi vốn đầu tư lớn nhưng yêu cầu sự cam kết và nỗ lực ở mọi cấp của doanh nghiệp (đặc biệt là cấp lãnh đạo). Các yếu tố quyết định sự thành công của hoạt động Kaizen và 5S bao gồm: Cam kết của lãnh dạo cao nhất, vai trò của cán bộ quản lý các phòng ban, tổ, nhóm, sự nỗ lực tham gia của mọi người, việc triển khai cải tiến được thực hiện liên tục, hàng ngày. 2.6.4 Lợi ích của việc áp dụng Kaizen - Kaizen góp phần giữ hoạt động của doanh nghiệp đứng vững và từng bước đẩy hoạt động của doanh nghiệp nâng lên từ điểm bứt phá này. Từng bước nhỏ, chậm, chắc và bền bỉ, nhưng Kaizen giúp doanh nghiệp thực hiện những “cú nhảy vọt”, chứ không phải là tình trạng “lên” rồi lại “xuống” của những hành động đổi mới tức thời. - Tích lỹ các cải tiến nhỏ trở thành kết quả lớn (góp gió thành bão). - Giảm các lãnh phí, tăng năng suất. - Tạo động lực thúc đẩy cá nhân có các ý tưởng cải tiến. - Tạo tinh htần làm việc tập thể, đoàn kết. - Tạo ý thức luôn hướng tới giảm thiểu các lãng phí. - Xây dựng nền văn hoá công ty. 2.6.5 Sự khác biệt giữa Kaizen và "Đổi mới" Trong khi phương Tây chú trọng "đổi mới" có tính tức thời, đột phá về công nghệ, kỹ thuật... với kết quả rõ ràng, người Nhật thường quan tâm đến "Cải tiến liên tục", cải tiến hàng ngày với mục tiêu làm thế nào để ngày hôm nay tốt Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 31 hơn ngày hôm qua, dù chỉ một chút. Hiệu quả của Kaizen vì thế rất tinh tế, nhỏ bé và không nhận thấy ngay, nhưng về lâu dài Kaizen giúp doanh nghiệp phát triển ổn định và có sức cạnh tranh cao. Sự khác biệt giữa Kaizen và "Đối mới" là: 9 Tính hiệu quả dài hạn, không gây ấn tượng hàng ngày. 9 Tính ngắn hạn, gây ấn tượng 9 Nhịp độ: các bước nhỏ, bước lớn 9 Khung thời gian: liên tục, tăng dần, cách quãng 9 Mức độ: thay đổi dần dần, đột ngột 9 Cách tiếp cận: nỗ lực tập thể, nỗ lực cá nhân 9 Phạm vi liên quan: mọi người, một vài người 9 Mục đích: duy trì, cải tiến, đột phá, xây dựng 9 Phương pháp: truyền thống , đột phá kỹ thuật 9 Đầu tư: it, dần dần, lớn, tức thời 9 Định hướng: con người, công nghệ, kỹ thuật 9 Đánh giá: quá trình, sự nỗ lực 9 Kết quả: lợi nhuận 2.7 PHƯƠNG PHÁP CHI PHÍ MÔI TRƯỜNG, CHI PHÍ TẬN DỤNG, CHI PHÍ HỦY BỎ Khi các doanh nghiệp tham gia vào hoạt động kinh doanh phải quan tâm đánh giá đến tác động môi trường, đề xuất hoặc triển khai các giải pháp xử lý môi trường. Tất yếu phát sinh thêm nhiều loại chi phí liên quan đến môi trường, bảo vệ môi trường như chi phí xử lý chất thải, phòng ngừa và quản lý môi trường… Hầu hết các doanh nghiệp chỉ xem xét đến những chi phí liên quan trực tiếp đến ảnh hưởng môi trường như chi phí cho xử lý chất thải mà quên những chi phí khác liên quan đến chất thải như chi phí năng lượng để tạo ra nguyên vật liệu thải, chi phí mua nguyên vật liệu thải, chi phí vận hành máy móc để tạo ra nguyên liệu thải, chi phí nhân công để chế biến nguyên liệu thải… Ví dụ về các chi phí môi trường liên quan đến việc tạo ra chất thải: Là rác thải tạo ra từ quá trình sản xuất không chỉ bao gồm chi phí hủy bỏ chất thải cũng là chi phí môi trường phổ biến phát sinh trong sản xuất (việc đốt rác) mà chi phí tổng thể sẽ phải bao gồm những chi phí khác như chi phí cho xử lý nguyên vật liệu đã qua quá trình sản xuất, không tạo ra sản phẩm mà trở thành rác thải Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 32 (nguyên vật liệu thải), chi phí mua nguyên vật liệu thải, chi phí vận chuyển nguyên vật liệu thải, v..v. Những chi phí này phần lớn không được xem xét đến khi tính toán chi phí liên quan đến môi trường từ các hoạt động của công ty. Tuy nhiên doanh nghiệp quản lý tốt và thích hợp các chi phí môi trường có thể cắt giảm và loại bỏ. Lợi ích của việc triển khai kế toán chi phí môi trường - Phát hiện các cơ hội mang lại doanh thu cho doanh nghiệp như tái chế hay tái sử dụng chất thải vào các hoạt động khác. - Cải tiến giá cả của sản phẩm bằng việc xem xét các chi phí cụ thể đưa ra thông tin chi tiết về giá cả của sản phẩm. - Cải tiến danh tiếng của doanh nghiệp bằng các nỗ lực của tổ chức trong việc giảm chi phí môi trường và những ảnh hưởng môi trường liên quan. - Thu hút nhân viên bằng khuyến khích tinh thần của họ. - Tạo ra các lợi ích về xã hội bằng các nỗ lực nhằm giảm chi phí và ảnh hưởng môi trường sẽ hỗ trợ trong việc tạo ra môi trường trong sạch hơn. Ví dụ: Một doanh nghiệp sản xuất đang xem xét đầu tư mới hệ thống xử lý chất thải hay sử dụng lại hệ thống cũ. Bảng 4: Lựa chọn phương án Chỉ tiêu Đơn vị tính Lắp đặt mới Sử dụng hệ thống cũ Chi phí lắp đặt Triệu đồng 1.000 0 Chi phí xử lý Triệu đồng/năm 200 800 Lợi nhuận Triệu đồng/năm 60 10 Thời hạn sử dụng Năm 10 0 Tổng chi phí 1.200 800 Tổng lợi nhuận dự án 600 100 Ta nhận thấy rằng, tồng chi phí chi cho phương án lắp đặt mới cao hơn phương án sử dụng hệ thống cũ là 400 triệu đồng. tuy nhiên xét về lợi nhuận, phương án lắp đặt mới thu được 60 triệu đồng mỗi năm và trong 10 năm chênh lệch lợi nhuận so với phương án sử dụng hệ thống cũ là 500 triệu đồng. Như vậy, doanh nghiệp sẽ chọn phương án lắp đặt mới hệ thống. Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 33 Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 34 KẾT LUẬN Kế toán quản trị được coi là một trong những công cụ quản lý hữu hiệu trong điều kiện nền kinh tế thị trường có cạnh tranh, bởi tính linh hoạt, hữu ích và kịp thời của thông tin kế toán phục vụ yêu cầu quản trị nội bộ doanh nghiệp.Việc thực hiện một hệ thống tính chi phí mới sẽ liên quan đến đầu tư về thời gian và tiền bạc. Kiểm soát chi phí là hoạt động thiết yếu cho bất kỳ doanh nghiệp nào. Hiểu được các loại chi phí, các nhân tố ảnh hưởng đến chi phí, chúng ta có thể kiểm soát được chi phí, từ đó có thể tiết kiệm chi phí, vấn đề chi tiêu sẽ hiệu quả hơn, và sau cùng là tăng lợi nhuận hoạt động của doanh nghiệp. Bất kỳ doanh nghiệp nào khi hoạt động đều phát sinh chi phí, đối với nhà quản lý thì vấn đề kiểm soát được các chi phí là mối quan tâm hàng đầu, bởi vì lợi nhuận thu được nhiều hay ít chịu ảnh hưởng trực tiếp của những chi phí đã chi ra. Kiểm soát được chi phí sẽ nâng cao hiệu quả chi tiêu, từ đó sẽ làm tăng lợi nhuận của doanh nghiệp. Các phương pháp chi phí hiện đại đòi hỏi những thay đổi về tổ chức, chấp nhận của nhân viên, đầu tư vào phần mềm và phần cứng, thiết bị thu thập dữ liệu, và nhiều thứ khác nữa nhưng có giúp chúng ta nhìn nhận rõ hơn cách thức những chi phí phát sinh từ hoạt động như thế nào. Từ đó, giúp các nhà quản trị có thể đưa ra các quyết định kịp thời, hiệu quả cho hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Kế toán quản trị Chuyên đề 4: Cơ sở chi phí ra quyết định 35 TÀI LIỆU THAM KHẢO 1. Quang Khải (2006). Một số mô hình phân bổ chi phí sản xuất chung trong KTQT, www.tapchiketoan.com.info, Download ngày 5/11/2010; 2. Nguyễn Phú Giang (2005). Kế toán quản trị và phân tích kinh doanh, NXB Tài Chính; 3. Phạm Rin (2006). Kế toán chi phí dựa trên hoạt động(Activities Based Costing-ABC), www.tapchiketoan.com.info, Download ngày 5/11/2010; 4. Trương Thị Ngọc Thuyên (2008). Giáo trình quản trị chất lượng sản phẩm, NXB. Đà Lạt; 5. Bùi Văn Trịnh (2010). Bài giảng kế toán quản trị; 6. Phạm Ngọc Tuấn (2004). Quản lý bảo trì công nghiệp, NXB Đại Học Quốc Gia Tp HCM ; 7. Quan điểm của Taguchi về chi phí chất lượng me_Genichi_Taguchi_Dịch.doc